Бухгалтерский и налоговый учет премий сотрудникам. Проводки и примеры

В статье мы подробно рассмотрим как осуществляется налоговый и бухгалтерский учет премий сотрудникам, какие при этом используются проводки и оформляются документы.

Премиальные: на что бухгалтеру нужно обратить внимание

Учитываются также прописанные правила и положения о порядке премирования в локальных актах и трудовых договорах компании. Преимущественно этот факт вносит ясность и прозрачность по основаниям применения премирования и позволяет избегать трудовых споров. Любые изменения (недостающие сведения либо условия) вносятся в трудовой договор отдельным соглашением сторон. При этом правовое регулирование по части премиальных осуществляется согласно Налоговому и Трудовому кодексам РФ.

Кодексы РФ	Статьи	Краткое описание
Трудовой	191	поощрения за труд;
Трудовой	135	установление зарплаты, включая систему премирования
Налоговый	255	включение премиальных в расходы на зарплату;
	324.1	учет расходов на образование резерва для платежей за выслугу лет, отпусков;
	270 (п. 21-22)	не учитываемые при налогообложении затраты

Сведения о поощрениях могут заноситься в трудовую книжку работников. Выплаты денежных премий оформляются и производятся посредством , и безналичным порядком.

Налогообложение и бухгалтерский учет премий сотрудникам

Специфику налогообложения премиальных поощрений во многом определяет их вид. Вознаграждения за особые производственные результаты включаются в зарплату (расходы по обычной деятельности), могут быть как разового, так и регулярного характера (ежемесячные, поквартальные, за год). Их относят на себестоимость. У нанимателя появляется обязанность выплачивать такие премии, поскольку их предусматривает система оплаты.

Непроизводственные поощрения назначаются как разовые выплаты, не являются частью зарплаты, за отчетный период учитываются в прочих расходах. Подобные поощрения выплачиваются только по распределению руководителя организации. При выплате премиальных из фондового источника на основании решения собственника их относят к нераспределенной (либо накопленной, аккумулированной) прибыли предшествующих лет.

Таким образом, производственные премиальные выплачиваются по договорам (коллективным, трудовым), связаны с расходами на производство и реализацию. Они экономически обоснованы и подразумевают получение дохода. И наоборот, поощрения непроизводственного характера не связаны с исполнением трудовых обязанностей работников и налоговыми расходами не учитываются. Согласно Налоговому кодексу России, ст. 270, п.21 они не учитываются при исчислении прибыли в расходах.

Независимо от режима налогообложения со всех видов премиальных, выплаченных из чистой прибыли, высчитываются:

НДФЛ (13% - для налоговых ррезидентов России);
страховые платежи (ФСС - 2,0%, ПФР - 22%, ФФОМС - 5,1%, от несчастных случаев - 0,2%).

Налогоплательщиками здесь выступают физлица (ИП и граждане, резиденты РФ). Это работающие лица, которые имеют доход. Получаемые премиальные являются частью этого дохода по месту трудовой деятельности.

Исключения представлены перечнем Налогового кодекса РФ статьи 217 (п. 6, 7). Сюда входят премии за выдающиеся достижения в сфере культуры, науки, техники, искусства и т. д., а также высшим должностным лицам. Эти виды доходов не облагаются налогами.

Проводки при зачислении премиальных вознаграждений работникам

В бухгалтерии проводки (контировки) используются с учетом вида начисляемых премиальных и источника их выплат. Бухгалтер исходит из того, что поощрительные суммы (производственные или непроизводственные) могут выплачиваться из расходов по обычной деятельности, прочих затрат, а также из аккумулированной прибыли компании.

Виды премирования и иные операции	Дебет	Кредит	Характеристика
Производственные премиальные	ДТ 08 (строительные работы), 20 (основная производственная деятельность), 23 (обслуживающая часть деятельности), 25 (общепроизводственные затраты), 26 (расходы для нужд управления), 29 (сведения о затратах по выпуску продукции и др.), 44 (затраты по продаже товаров, услуг, работ), 86 (целевое финансирование) и др.	КТ 70 (расчетные сведения по оплате труда работникам)	Зачисление премиальных, включенных в затраты обычных видов деятельности, работнику компании
Непроизводственные премиальные	ДТ 91-2 (прочие затраты и прибыль отчетного периода), 84 (аккумулированная прибыль);	КТ 70 (обобщение расчетных сведений по оплате труда работников)	Зачисление премиальных из состава прочих расходов / из накопленных источников
Выдача премии из кассы	ДТ 70;	КТ 50-1 (учет в кассе денежных средств)	Выплата премиальных из кассы компании
Начисление премиальных на карточку	ДТ 70;	КТ 51 (расчетные счета компании в кредитных организациях)	Перечисление премиальных на карточку сотрудника компании
Вычет НДФЛ	ДТ 70;	КТ 68, счет второго порядка «Расчеты НДФЛ»	Отчисление НДФЛ с премиальных
Начисление страховых платежей	ДТ 91-2;	КТ 69-1	Перечисление страхового сбора от несчастных случаев и профзаболеваний с премиальных
Начисление платежей во внебюджетные фонды	ДТ 08 (91-2);	КТ 69-1 (69-2, 69-3)	Перечисление сборов ПФР, ФСС, ФФОМС.

Пример #1. Бухгалтерские контировки при зачислении производственных премиальных сотрудникам

В. М. Овчинникова за особые заслуги на основном производстве (перевыполнение плана) премирована по приказу руководителя компании в размере 30% от оклада. Премия производственная, соответственно, ее включают в заработную плату работника. С премиальной суммы вознаграждения высчитываются НДФЛ и страховые взносы. Выплата премии будет производиться на карточку сотрудника. Бухгалтерия все движения отражает следующими контировками:

ДТ 20, КТ 70 - зачисление зарплаты вместе с премиальными;
ДТ 20, КТ 69-1 - зачисление сборов по страхованию ФСС, от несчастных случаев и профзаболеваний;
ДТ 20, КТ 69-2 - перечислены пенсионные платежи;
ДТ 20, КТ 69-3 - зачисления ФФОМС;
ДТ 70, КТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на доходы физлица» - вычет НДФЛ с премии;
ДТ 70, КТ 51 - зачисление премиальных денег на карточку сотруднику В. М. Овчинниковой.

Пример #2. Бухгалтерские контировки при зачислении непроизводственных премиальных сотрудникам

В. М. Овчинниковой по приказу руководителя организации назначена разовая премия - 60% от оклада (12 тыс. руб.). Премиальные относятся к непроизводственным и не включаются в заработную плату, а учитываются прочими расходами. Выплачивать работнику их будут из кассы компании. С премиальных высчитываются НДФЛ и страховые взносы. Бухгалтерия операции отражает соответствующими контировками.

Контировки	Характеристика
ДТ 91-2, КТ 70	Отчислена денежная премия работнику компании В. М. Овчинниковой
ДТ 70, КТ 68, счет второго порядка «Расчеты по НДФЛ»	Исчислен подоходный налог с премии
ДТ 91-2, КТ 69-1	Зачисление страховых сборов ФСС, от несчастных случаев
ДТ 91-2, КТ 69-2	Зачислены пенсионные сборы
ДТ 91-2, КТ 69-3	Зачисление страховых платежей ФФОМС
ДТ 70, КТ 50-1	Выдана премия из кассы сотруднику В. М. Овчинниковой

Учет премиальных при ОСНО и УСН в налоговых расходах

При включении премиальных в налоговые расходы при УСН и ОСН следует руководствоваться НК РФ ст. 255 (о расходах на оплату труда) и 346.6 (про порядок определения расходов). С учетом требований законодательства налоговую базу на прибыль и единому налогу уменьшают на затраты по премиальным, выплачиваемым сотрудникам.

Такой вариант возможен тогда, когда работнику назначаются премиальные производственного характера, а сам факт премирования предусмотрен коллективным и трудовым договором. Премиальное вознаграждение обязательно оформляется приказом согласно установленной форме. Тем не менее, если в роли источника премиальных выплат указывается прибыль при фактическом убытке, то подобные вознаграждения в расходах по части налогообложения не учитывают.

Резервирование на вознаграждение за выслугу лет

Компания-налогоплательщик с целью размеренного учета налогообложения вправе сформировать резервный запас будущих затрат на отпуска, вознаграждения за выслугу лет и по результатам труда за год (НК РФ, ст. 324.1 ). С этой целью компания поначалу обязана:

зафиксировать выбранный способ резервирования в учетной политике;
установить максимальную величину и ежемесячный процент отчислений для резерва.

Расходы на образование резервирования причисляют к счетам учетных расходов по оплате труда. Отчисления в уже созданный резерв производятся во всех случаях одинаково. Расчетные сведения о зачислениях (их размере) за каждый месяц в сформированный резерв отражаются налогоплательщиком специальной сметой.

По итогам налогового периода производится инвентаризация резерва. Если по результатам окажется, что часть резервной суммы не использована, то эта неиспользованная резервная часть причисляется к внереализационным доходам по налогу на прибыль. Но если зачисленных средств из резерва будет недостаточно, то неначисленная часть резервной суммы относится к расходам по налогу на прибыль для вознаграждений за год (на последний день года). Бухгалтерия в обоих вариантах показывает все операции контировками:

ДТ 20 (23 и др.), КТ 96 - отчисления в сформированный резерв;
ДТ 96, КТ 70 - перечисления за выслугу лет сотрудникам;
ДТ 20 (23 и пр.), КТ 96 - восстановление неиспользованной резервной суммы / включение недостаточной (нехватающей) резервной суммы в расходы.

Компания впоследствии может отказаться от формирования такого резервирования. Тогда остаточная сумма по состоянию на 31.12 в год его начисления причисляется к внереализационным доходам текущего периода.

Ответы на часто задаваемые вопросы читателей

Вопрос №1: Взимается ли подоходный налог с премиальных, выплаченных при увольнении работника?

Вопрос №2: Учитываются ли страховые сборы от профзаболеваний и т. п., исчисляемые с премий (с чистой прибыли), при расчетах налога на прибыль?

Да, учесть их можно, включив в прочие расходы, связанные с реализацией и производством (НК РФ, ст. 264, п.1, пп. 45 ).

Вопрос №3: Нужно ли платить налог с разовых премий в 2016 году?

Любые премиальные - часть дохода работника. Соответственно, с них следует отчислять подоходный налог, страховые сборы (ПФР, ФСС, ФОМС). Это правило неизменно распространяется на все виды премирования и в 2016 году. Налоги не исчисляются с некоторых видов дохода, перечисленных в ст. 217 НК РФ.

Вопрос №4: Какой проводкой отображается перечисление премий, выплачиваемых из чистой прибыли прошедших лет?

ДТ 91-2, КТ 70 - зачисление поощрительных выплат из чистой прибыли. Контировка действительна для любой прибыли (прошлых лет, за текущий квартал, месяц, год и т. д.). Это прочие расходы, влияющие на финансовый итог компании, поэтому они показаны по ДТ 91-2.

Вопрос №5: Уменьшают ли базу налога премии к профессиональным праздникам и юбилейным датам?

Это непроизводственные премиальные, которые не имеют никакой связи с исполнением трудовых обязательств работников. С таких премиальных вознаграждений не удерживается ЕСХН, взносы в ПФР (ст. 236 НК РФ ). Они не снижают налоговую базу по прибыли (НК РФ, ст.270, п. 21 ).

Многие организации продают товары через дилеров. Иногда соглашения предусматривают денежное поощрение наиболее результативных работников дилера. Разберемся, как учитывать эти выплаты при налогообложении.

НДФЛ и взносы

Работники дилера не состоят в трудовых отношениях с организацией, выплачивающей вознаграждения. Они не выполняют для нее работы и не оказывают услуги. Следовательно, такие выплаты могут квалифицироваться как дарени ест. 572 ГК РФ . А значит, если выплата превышает 3000 руб., то нужен письменный договор дарения с каждым физическим лицо мст. 160 , п. 2 ст. 574 ГК РФ .

Суммы подаренных денег облагаются налогом на доходы физических лицподп. 10 п. 1 ст. 208 , п. 1 ст. 209 , п. 1 ст. 210 НК РФ . Следовательно, при каждой выплате вознаграждения организация обязана удержать НДФЛ и перечислить его в бюдже тстатьи 24 , 226 НК РФ . Однако налог нужно удерживать только в части, превышающей 4000 руб. за год. Подарки, полученные от организаций или предпринимателей в пределах этой суммы, НДФЛ не облагаютс яст. 216 , п. 28 ст. 217 НК РФ ; Письмо Минфина от 23.11.2009 № 03-04-06-01/302 .

Страховые взносы в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС начислять не нужно. Ведь взносами облагаются выплаты, начисляемые в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предмет которых - выполнение работ или оказание услу гч. 1 ст. 7 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ . Выплаты же в рамках договоров дарения не являются объектом обложения страховыми взносам ич. 3 ст. 7 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ . Чиновники также с этим согласн ыПисьмо Минздравсоцразвития от 27.02.2010 № 406-19 .

Взносы «на травматизм» также уплачивать не нужно. Ведь у организации-продавца с работниками дилера трудовых отношений нет. А по гражданско-правовым договорам нужно начислять взносы, только если это предусмотрено самим договоро мп. 1 ст. 20.1 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ .

Учет выплат в налоговых расходах

Сумма премии, выплаченной продавцом покупателю за выполнение определенных условий договора, в частности за выкуп определенного объема товаров, учитывается во внереализационных расхода хподп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ . Однако в рассматриваемой ситуации премия выплачивается не дилеру, а его работникам. С ними же у организации нет возмездного договора. Так что такие вознаграждения в расходах учесть нельзя, поскольку это безвозмездно переданное имуществ оп. 16 ст. 270 НК РФ .

Во избежание споров с проверяющими лучше оформить договор дарения с каждым получателем выплат независимо от суммы.

ИП на общей системе и юридические лица ведут полноценную бухгалтерскую отчетность, в частности, ведутся записи по бухгалтерским проводкам.

И там, и там присутствует отчет агента согласно договору между ним и заказчиком, форма отчета и его наполнение определяются сторонами соглашения. Основное требование к нему — соответствие законодательству о бухгалтерском и налоговом учете, чтобы его данные можно было использовать при формировании отчетности.

Закон дает право принципалу не соглашаться с тратами агента, о чем направляются претензии в письменном виде, на их отправку дается месячный срок. Претензии также служат элементом построения отчетности.

Что касается проводок, агенту нужно сделать запись по счету №76 , счет №90 ему заполнять не надо, так как поступления не считаются выручкой:

Дт 51 Кт 76 – средства, полученные от принципала агентом на расходы при выполнении обязательств;
Дт 60 Кт 51 - траты агента в связи с выполнением обязательств по договору (покупки, расходы на услуги);
Дт 76 Кт 60 - расходы, оплаченные заказчиком;
Дт 76 Кт 90.1 - средства, являющиеся вознаграждением за выполнение обязательств;
Дт 90.3 Кт 68.2 -средства, выплаченные по НДС.

Принципал заполняет 76 счет, чтобы отразить перечисление средств агенту:

Дт 10 Кт 60 - отметка отгрузки товаров поставщиком;
Дт 19 Кт 60 - выплаты по НДС за отгруженные товары;
Дт 10 Кт 60 - учет оплаты услуг агента в цене товаров;
Дт 19 Кт 60 - суммы НДС по договору с агентом;
Дт 60 Кт 76 - задолженность перед поставщиком;
Дт 62 Кт 76 - задолженность перед агентом;
Дт 68 Кт 19 - учет сумм на выплату НДС;
Дт 51 Кт 76 - оставшиеся денежные средства.

Существенными статьями расходов любой компании являются заработная плата сотрудников, премиальные фонды, расходы на медицинское и пенсионное страхование. Если российские правила учета регламентируют только порядок отражения затрат на оплату труда персонала и взносов в пенсионный фонд, то международные стандарты описывают порядок учета всех видов вознаграждений и финансовых компенсаций, выплачиваемых работнику.

Учет и отражение в отчетности вознаграждений работникам осуществляются в соответствии с МСФО (IAS) 19 «Вознаграждение работникам», утвержденным в 1983 году. С тех пор этот стандарт претерпел множество изменений. Последние исправления были приняты в декабре 2004 года. В дополнение к МСФО (IAS) 19 в феврале 2004 года был разработан МСФО (IFRS) 2 «Выплаты долевыми инструментами». До этого времени часть положений МСФО (IFRS) 2 раскрывалась в рамках МСФО (IAS) 19, но затем они были дополнены и выделены в отдельный стандарт, который вступил в силу с 1 января 2005 года.

Действие стандарта МСФО 19 «Вознаграждение работникам» распространяется на все виды вознаграждений и финансовых компенсаций, выплачиваемых работодателем своему сотруднику в обмен на оказываемые услуги. В стандарте все выплаты работникам поделены на три основные группы: краткосрочные вознаграждения, выплаты по окончании трудовой деятельности и прочие долгосрочные вознаграждения.

Краткосрочные вознаграждения сотрудникам

К краткосрочным вознаграждениям относятся любые выплаты работникам, производимые в срок до двенадцати месяцев по окончании периода, в котором были выполнены работы. Например:

заработная плата, начисляемая по мере выполнения работ;
немонетарное вознаграждение (к примеру, затраты на медицинское обслуживание, субсидии на жилищное строительство, предоставление служебного автомобиля, оплата проезда и питания);
ежегодный отпуск и отпуск по болезни;
участие в прибыли и премиальные.

Краткосрочные вознаграждения работникам отражаются в отчетности в том периоде, когда были выполнены соответствующие работы. Вознаграждения списываются как расходы в отчете о прибылях и убытках и до момента оплаты отражаются как обязательство перед работником.

В момент выплаты краткосрочного вознаграждения работнику отраженные ранее обязательства компании погашаются. Расходы на ненакапливаемые отпуска должны отражаться в отчетности того периода, когда отпуск был использован сотрудником. Если у персонала компании есть право накапливать неиспользованный отпуск или медицинскую страховку, то затраты признаются в период выполнения работ.

Нередко накапливаемые отпуска могут быть компенсированы: работник может получить вместо неиспользованных дней отпуска денежное вознаграждение. В таком случае компания обязана сделать доначисления к отраженным обязательствам по накапливаемым отпускам.

Размер доначислений определяется исходя из практики использования накапливаемых отпусков. Например, если в среднем за год каждый сотрудник компании не использует два дня отпуска и получает за это доплаты, то размер требуемых доначислений, согласно МСФО 19 «Вознаграждение работникам», должен быть равен выплатам за два дня отпуска на каждого сотрудника.

Личный опыт
Сергей Модеров ,
Компания отражает расходы по формированию фонда отпусков сотрудника в течение того периода, когда сотрудник работает в компании. Если он не воспользовался этим отпуском, то затраты отражаются как обязательства компании перед сотрудником. В момент, когда сотрудник использует накопленный отпуск, обязательства погашаются.

Премиальные выплаты, начисление которых зависит от прибыли компании, отражаются в том году, когда в отчетности показана соответствующая прибыль. Для того чтобы иметь возможность признать затраты на ожидаемую выплату премий, необходимо выполнение двух требований:

существование договора, обязывающего компанию производить подобные выплаты. Трудовые договоры накладывают на работников обязательства, которые необходимо учитывать при отражении в отчетности премиальных выплат. К примеру, если работник расторгает трудовой договор, то премия, определяемая как процент от годовой прибыли предприятия, ему не выплачивается. В таком случае при оценке обязательства по выплате премиальных следует прогнозировать текучесть кадров и соответственно уменьшать объем обязательств по выплате премий сотрудникам;
обязательство по выплате премий может быть надежно оценено. Необходимо обратить внимание на то, что участие сотрудников в прибыли расценивается как оплата услуг, поэтому затраты компании на выплату премиальных вознаграждений персоналу признаются как расход, а не как распределение чистой прибыли.

Выплаты сотрудникам по окончании трудовой деятельности

В основном к выплатам по окончании трудовой деятельности относятся пенсии. Соглашения, на основе которых компания выплачивает вознаграждение сотрудникам, называются пенсионными планами. В соответствии с МСФО 19 вознаграждения, выплачиваемые по окончании трудовой деятельности, отражаются в финансовой отчетности как:

обязательства компании по выплате выходного пособия работникам и активы, если отчисления уже сделаны в фонды выходного пособия сотрудников (пенсионные фонды); операционные расходы тех отчетных периодов, в которых они были выплачены сотрудникам.

В соответствии со стандартом все пенсионные планы компаний могут быть поделены на две категории: с установленными взносами и с установленными выплатами.

План с установленными взносами

В рамках пенсионного плана с установленными взносами работодатель регулярно делает отчисления в пенсионный фонд. Они могут рассчитываться как процент от заработной платы работника или в виде фиксированных сумм. Размер причитающейся к выплате пенсии определяется суммой средств, накопленных к дате выхода работника на пенсию. Если результаты деятельности пенсионного фонда неблагоприятны, то работодатель не обязан покрывать нехватку средств на выплату пенсий.

Личный опыт
Сергей Модеров
Государственный пенсионный план, обязательный для всех предприятий, должен учитываться так же, как пенсионные планы группы компаний. Но, на мой взгляд, правильнее было бы отражать выплаты в государственные пенсионные фонды как часть налоговых выплат и учитывать их как расходы периода. Дело в том, что сами компании расценивают такие выплаты именно как налог, а не пенсионное обеспечение сотрудников. Те же предприятия, которые действительно занимаются вопросами пенсионного обеспечения сотрудников, используют услуги коммерческих пенсионных фондов.
Михаил Грибов , старший специалист Департамента международных проектов компании «Бей-кер Тилли Русаудит»
В России государственные пенсионные планы классифицируются как планы с установленными взносами, поскольку они предполагают выплаты фиксированных взносов. После выплаты таких взносов компания не несет каких-либо обязательств по дополнительным отчислениям, если фонд не будет иметь достаточных средств для обеспечения пенсий работникам. Соответственно компания признает в отчетности выплаченные взносы как расходы отчетного периода. Если выплаты по взносам не осуществлены, то они отражаются как обязательства компании за вычетом ранее осуществленных отчислений.

Расходы компании на пенсионные планы отражаются в отчете о прибылях и убытках и уменьшают операционную прибыль компании. Этот вид расходов рассматривается как расходы по операционной деятельности.

При использовании программы с установленными взносами в пояснительной записке необходимо раскрывать следующую информацию:

характер используемой программы (то есть в данном случае - программа с установленными взносами);
затраты отчетного периода;
любые причитающиеся или заранее уплаченные взносы на отчетную дату.

План с установленными выплатами

Принципиальное отличие пенсионных планов с установленными выплатами заключается в том, что размер выплат по выходе на пенсию определяется как доля от последней заработной платы и гарантируется работодателем. Выплаты не зависят от уплачиваемых взносов и не связаны напрямую с отчислениями, которые делаются в рамках такой программы. Размер отчислений в пенсионный план зависит от средней оплаты труда в течение всей карьеры работника и последней заработной платы. Предприятие несет на себе риск, связанный с управлением денежными средствами, отчисляемыми в счет будущих пенсионных выплат. Если инвестиционная программа управления пенсионными деньгами приносит убыток, компания обязана возместить нехватку средств. Это обязательство предприятия может вытекать как из заключенных договоров с персоналом, так и из традиционных обязательств 1 .

Полученная от инвестирования пенсионных средств прибыль остается в распоряжении предприятия. Как правило, за счет полученной прибыли уменьшаются отчисления в пенсионную программу. При реализации пенсионных планов с установленными выплатами компания самостоятельно определяет размер пенсионных отчислений.

Личный опыт
Сергей Модеров
В американской практике широко распространено использование пенсионных планов с установленными выплатами. Примером может быть компания General Motors, создавшая собственный пенсионный фонд. Если деятельность фонда будет неудовлетворительной, то компания возьмет на себя покрытие любых убытков фонда. В российской практике также известны случаи создания собственных пенсионных фондов, к примеру компанией «Газпром» создан НПФ «Газфонд».

Затраты на управление пенсионными планами с установленными выплатами год от года колеблются, что может привести к серьезным трудностям при ведении бухгалтерского учета. Это связано с тем, что предприятие отражает пенсионные начисления исходя из целого ряда предположений — так называемых актуарных допущений:

продолжительность жизни сотрудника после выхода на пенсию;
размер последней заработной платы;
уровень инфляции;
доход на инвестиции;
новые участники пенсионных программ и т. д.

Нужно отметить, что положения стандарта, посвященные вопросам учета пенсионных планов с установленными выплатами, являются наиболее сложными. В силу того что в российской практике мало примеров создания пенсионных планов с установленными выплатами, мы не будем рассматривать их подробно. Отметим, что использование планов с установленными выплатами доступно не только крупным компаниям. В мировой практике известны случаи, когда несколько компаний объединяются для формирования пенсионного плана с установленными выплатами и несут солидарную ответственность за результативность созданной пенсионной программы.

Прочие долгосрочные вознаграждения сотрудникам

К прочим долгосрочным вознаграждениям сотрудников относят такие выплаты, как:

долгосрочные оплачиваемые отпуска;
вознаграждения за выслугу лет;
долгосрочные пособия по нетрудоспособности;
премии и другие вознаграждения, выплачиваемые через двенадцать месяцев после окончания работ.

Долгосрочные вознаграждения признаются как обязательства (или активы, если уже сделаны отчисления) компании перед работниками в размере дисконтированной стоимости планируемых выплат.

Мнение специалиста
Сергей Модеров
Право на получение премии через установленный период времени должно оцениваться по состоянию на дату заключения соглашения. Если сотрудник отработал год и работает дальше, то премиальный фонд пополняется на справедливую стоимость обязательства. До погашения обязательства по состоянию на каждую отчетную дату оно переоценивается по справедливой стоимости с отнесением изменений на прибыль или убыток периода.
Если дисконтированная стоимость обязательства будущих выплат превышает справедливую стоимость активов по данному плану, то разница признается в качестве обязательства компании по дополнительным начислениям. При невыплате премии или увольнении работника до момента выдачи премии сделанные начисления в премиальный фонд будут отнесены на прибыль того периода, когда расторгнуто соглашение или принято решение о невыплате премии.

В отношении долгосрочных вознаграждений чистая стоимость взносов в премиальный фонд, а также ожидаемый доход (установленная норма доходности) на осуществленные взносы признаются компанией как расходы в отчете о прибылях и убытках. Если сотрудник не достигает поставленных целей и премия не выплачивается, сделанные отчисления списываются в отчете о прибылях и убытках как прочие доходы компании.

Российская практика учета вознаграждения сотрудникам

Нужно отметить, что в российском бухгалтерском учете отсутствуют аналоги МСФО 19 «Вознаграждения сотрудникам». По словам Марии Суконкиной, начальника отдела сводной финансовой отчетности по МСФО компании «АК «Транснефтепродукт», РСБУ регламентируют только порядок отражения расходов на оплату труда персонала и взносов в Государственный пенсионный фонд.

Мнение специалиста
Игорь Аверчев , старший менеджер проектов компании «МАГ КОНСАЛТИНГ»
Большая часть положений МСФО 19 посвящена вопросам учета пенсионных планов с установленными выплатами, что практически не встречается в российских компаниях. Большинство компаний, если использовать терминологию МСФО 19, реализуют пенсионные планы с установленными взносами, то есть отчисляют фиксированные взносы в государственный пенсионный фонд.

Принципы, аналогичные МСФО 19, можно найти в документах, регулирующих деятельность коммерческих пенсионных фондов. Для российских предприятий создание собственных программ пенсионного обеспечения сотрудников в настоящий момент большая редкость, но можно ожидать, что этот западный опыт в ближайшее время будет использоваться в России.

Выплаты, основанные на долевых инструментах

Сергей Модеров , руководитель отдела финансового учета по международным стандартам Института проблем предпринимательства (Санкт-Петербург)

Стандарт МСФО (IFRS) 2 «Выплаты, основанные на долевых инструментах» в большей степени ориентирован на компании, использующие схемы вознаграждения руководителей высшего звена на основе акций 2 . Применение этого стандарта необходимо и в тех случаях, когда компании передают собственные акции в обмен на товары или услуги других предприятий. Цель стандарта - определение порядка отражения платежей с использованием акций в финансовой отчетности и их влияния на финансовое состояние компании и ее финансовые результаты.

Платежи с использованием акций

В соответствии с МСФО (IFRS) 2 все платежи с использованием акций отражаются по справедливой стоимости.

Справедливая стоимость услуг,оказанных работником компании, оценивается одним из методов - прямым или косвенным. Прямой метод предполагает оценку справедливой стоимости услуг, оказанных сотрудником компании, или полученных компанией товаров. В основном он используется, когда компания приобретает товары в обмен на собственные акции или долевые инструменты.

Определить справедливую стоимость услуг в большинстве случаев не представляется возможным, поэтому следует использовать косвенный метод оценки.

В соответствии с косвенным методом стоимость оказанных сотрудником услуг считается равной справедливой стоимости переданных ему акций или других долевых инструментов на дату согласования сторонами условий сделки. Если договор об операции, предполагающей платежи с использованием долевых инструментов, подлежит утверждению акционерами, то справедливая стоимость долевых инструментов должна быть оценена на момент утверждения акционерами.

Справедливая стоимость долевых инструментов, передаваемых сотруднику, считается равной их цене на фондовой бирже. Если такая информация недоступна (акции компании не котируются на бирже), то к оценке справедливой стоимости необходимо привлечь сертифицированную оценочную компанию. Широко распространены схемы мотивации, когда сотруднику передаются не акции компании, а опционы на их покупку. Опционы также учитываются по справедливой стоимости. Для оценки справедливой стоимости стандарт рекомендует использовать модель Блэка-Шоулза 3 .

Операции, основанные на акциях с оплатой денежными средствами

Нередко сотрудник получает вознаграждение денежными средствами, но размер выплат привязан к котировкам акций компании. К примеру, при условии достижения поставленных целей работник имеет право на вознаграждение в размере стоимости 1% акций компании. При этом акции сотруднику не передаются, а выплачивается соответствующая денежная премия. Подобные обязательства перед персоналом предприятие должно отражать у себя в отчетности и регулярно переоценивать их на каждую отчетную дату. Изменение стоимости обязательств относится на прибыль или убыток компании за отчетный период.

Условное и безусловное предоставление долевых инструментов

Безусловное право на получение долевого инструмента предполагает, что услуги сотрудником уже оказаны. Поэтому на дату заключения соглашения безусловного предоставления долевых инструментов компания признает получение услуг в полном объеме и отражает соответствующие обязательства и увеличение уставного капитала у себя в отчетности.

Однако гораздо большее распространение получили схемы вознаграждения, когда долевые инструменты предоставляются сотрудникам при условии выполнения поставленных компанией целей. К примеру, частью мотива-ционного пакета сотрудника может быть право на приобретение акций компании по фиксированной цене (опцион на покупку акций) через три года при условии роста стоимости компании на 10%. Другими словами, сотрудник будет оказывать услуги компании в течение некоторого периода. Для того чтобы достоверно отразить расходы на вознаграждение сотрудника, следует равномерно переносить стоимость передаваемых долевых инструментов на расходы компании и показывать увеличение обязательств компании. Если поставленное условие не выполняется, то отраженные обязательства перед работником списываются на прочие доходы компании в том отчетном периоде, когда проведена оценка деятельности сотрудника и вынесено решение о невыплате премии.

Раскрытие информации

В отношении вознаграждений, основанных на долевых инструментах, в отчетности компании должно содержаться описание операций, произошедших в течение периода, по предоставлению долевых инструментов. Также необходимо отражать условия заключенных соглашений, срок их исполнения и способ расчета по ним (денежными средствами или долевыми инструментами).

1 При учете пенсионных взносов и затрат на оплату труда сотрудников предприятие должно принимать во внимание не только те обязательства, которые имеют правовое обоснование (договоры, соглашения, внутрифирменные постановления), но и любые другие сложившиеся в практике выплаты. Например, если компания единовременно выплачивает бонус сотрудникам, выходящим на пенсию, хотя это и не закреплено в трудовом договоре, то такие бонусы и будут считаться традиционным обязательством.

2 Подробнее об использовании инструментов мотивации, созданных на основе акций, см. статью «Как мотивировать топменеджеров» («Финансовый директор», 2005, № 3 ) . - Примеч. редакции .

3 Подробнее об этом см. статью «Оценка инвестиционных проектов методом реальных опционов» («Финансовый директор», 2004, № 7-8 ). - Примеч. редакции.